Obowiązek złożenia rocznego sprawozdania finansowego ciąży na wszystkich przedsiębiorcach, tj. podmiotach wpisanych do rejestru przedsiębiorców. Mowa tu nie tylko o spółkach kapitałowych, ale również spółkach osobowych prowadzących pełną księgowość. W związku z tym nie chodzi tylko o odpowiedzialność członków zarządu za niezłożenie sprawozdania finansowego, ale jest ona rozszerzona również na spółki osobowe.
Istotnym jest, że to kierownik jednostki musi złożyć roczne sprawozdanie finansowe. Przykładowo w spółkach kapitałowych jest nim członek zarządu lub innego organu zarządzającego. Odpowiedzialność kierownika jednostki nie jest ograniczona tylko do odpowiedzialności wobec spółki. Zachowanie to jest sankcjonowane również przez przepisy karne, a sprawca może zostać skazany na grzywnę albo karę ograniczenia wolności. Z biznesowego punktu widzenia powyższe sankcje nie są zbyt dotkliwe dla członków zarządu. Jednak wraz z karą może zostać orzeczony środek karny w postaci zakazu zajmowania określonego stanowiska, np. członka zarządu. Formalnie wykluczy to osobę ze spółki. Oczywiście prowadzenie działalności może też utrudniać sam status osoby karanej.
PODMIOTY ODPOWIEDZIALNE
Jak wspomniano wcześniej odpowiedzialnym za sporządzenie sprawozdania finansowego jest kierownik jednostki. Wynika to wprost z art. 52 ust. 1 ustawy o rachunkowości. Dodatkowo kierownik jednostki jest zobowiązany do podpisania sprawozdania finansowego razem z osobą, której powierzono prowadzenie ksiąg rachunkowych.
Kierownikiem jednostki w myśl ustawy jest:
- w spółce kapitałowej (sp. z o.o., S.A., P.S.A.) – członek zarządu lub innego organu zarządzającego. W przypadku organu wieloosobowego – wszyscy członkowie tego organu z wyłączeniem pełnomocników ustanowionych przez spółkę;
- w spółce jawnej i cywilnej – wspólnicy prowadzący sprawy spółki;
- w spółce partnerskiej – wspólnicy prowadzący sprawy spółki albo zarząd;
- w spółce komandytowej oraz spółce komandytowo-akcyjnej – komplementariusze prowadzący sprawy spółki;
- w jednoosobowej działalności gospodarczej – osobę prowadzącej działalność gospodarczą;
- dodatkowo:
- likwidator;
- syndyk lub zarządca ustanowiony w postępowaniu restrukturyzacyjnym;
- zarządca sukcesyjny.
Jak widać krąg podmiotów zobowiązanych do złożenia sprawozdania finansowego jest niezwykle szeroki. Niemniej należy poczynić zastrzeżenie, albowiem nie wszystkie spółki osobowe mają obowiązek składać sprawozdanie finansowe.
W przypadku spółki jawnej osób fizycznych lub spółki partnerskiej, której przychody netto ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych za poprzedni rok obrotowy wyniosły mniej niż równowartość 2.000.000 euro i która nie stosuje rachunkowości określonych ustawą na podstawie art. 2 ust. 2, składa we właściwym rejestrze sądowym w terminie 6 miesięcy od dnia kończącego rok obrotowy, oświadczenie o braku obowiązku sporządzenia i złożenia sprawozdania finansowego. Przedmiotowe oświadczenie należy zgłosić do repozytorium dokumentów finansowych (RDF) elektronicznie albo – jedynie w przypadku negatywnej weryfikacji przez RDF – złożyć wniosek do właściwego sądu rejestrowego o złożeniu oświadczenia.
ELEMENTY SPRAWOZDANIA FINANSOWEGO
Na wstępie należy zaznaczyć, że istnieją dwie metody składania sprawozdań finansowych w Krajowym Rejestrze Sądowym. Można tego dokonać przez zgłoszenie do repozytorium dokumentów finansowych (RDF) elektronicznie. Jednocześnie system ten umożliwia wszelkim podmiotom przeglądanie sprawozdań finansowych, ponieważ jest jawny.
Tylko w razie negatywnej weryfikacji dokumentów istnieje możliwość złożenia wniosku do właściwego sądu rejestrowego o wpis o złożeniu sprawozdania finansowego.
Ponadto zamieszczenie dokumentu w RDF automatycznie skutkuje zamieszczeniem w aktach rejestrowych w KRS wzmianki o złożeniu dokumentów we właściwym rejestrze. Skutkiem tego może być sytuacja, w której wzmianka o złożeniu sprawozdania finansowego widnieje w rejestrze, ale sprawozdanie nie zostało złożone skutecznie. Chodzi o sytuacje w których np. dokument nie jest sprawozdaniem finansowym, dotyczy innego podmiotu lub nie spełnia wymogów formalnych co do formy lub treści.
Aby spełnić wymagania co do formy lub treści w sprawozdaniu finansowym należy zawrzeć następujące elementy:
- Bilans;
- Rachunek zysków i strat;
- Informację dodatkową.
Jeżeli którykolwiek z ww. elementów nie został zawarty w sprawozdaniu finansowym, wówczas wniosek o wpis do rejestru powinien zostać oddalony.
OBOWIĄZKI SPOCZYWAJĄCE NA KIEROWNIKU JEDNOSTKI
Kierownik jednostki ma właściwie kilka obowiązków w związku ze sprawozdaniem finansowym. Przede wszystkim spoczywa na nim obowiązek zapewnienia sporządzenia sprawozdania finansowego. Termin na sporządzenie sprawozdania finansowego to 3 miesiące od dnia bilansowego. Dniem bilansowym jest zazwyczaj 31 grudnia, wobec czego 3 miesiące należy liczyć od dnia 31 grudnia.
Następnie sprawozdanie finansowe musi zostać podpisane przez kierownika jednostki (względnie kilku kierowników jednostki w razie organu kolegialnego) i osobę, której powierzono prowadzenie ksiąg rachunkowych.
Sprawozdanie finansowe podlega zatwierdzeniu przez zgromadzenie wspólników albo radę nadzorczą, jeśli ta jest ustanowiona w spółce. Termin na zatwierdzenie sprawozdania finansowego to 6 miesięcy od dnia bilansowego, a więc co do zasady 30 czerwca danego roku.
Finalnie kierownik jednostki jest zobowiązany do złożenia sprawozdania finansowego do właściwego rejestru w terminie 14 dni od dnia zatwierdzenia. Jeżeli nie zostało zatwierdzone, wówczas należy złożyć sprawozdanie w terminie 14 dni od dnia w którym powinno zostać zatwierdzone przez właściwy organ.
Istotne jest również rozróżnienie kto podpisuje samo sprawozdanie finansowe od tego kto podpisuje zgłoszenie sprawozdania do rejestru, bądź składa wniosek do rejestru:
- Sprawozdanie finansowe – podpisują wszyscy członkowie zarządu, wszyscy wspólnicy spółki jawnej itd. Dodatkowo podpisuje je również księgowy. Podpis następuje w formie elektronicznej;
- Zgłoszenie do właściwego rejestru – może go dokonać tylko jedna osoba z wieloosobowego zarządu. Można również powołać do tego pełnomocnika procesowego (adwokata lub radcę prawnego).
Trzeba również zaznaczyć, że wraz ze sprawozdaniem finansowym kierownik jednostki jest zobowiązany do złożenia sprawozdania z działalności jednostki. Jego niezłożenie również jest przestępstwem z art. 79 pkt 4 ustawy o rachunkowości.
PRZESŁANKI ODPOWIEDZIALNOŚCI
Sama treść przepisu z pozoru jest jasna. Dosłownie brzmi on: Kto wbrew przepisom ustawy nie składa sprawozdania finansowego, skonsolidowanego sprawozdania finansowego, sprawozdania z działalności, sprawozdania z działalności grupy kapitałowej, sprawozdania z płatności na rzecz administracji publicznej, skonsolidowanego sprawozdania z płatności na rzecz administracji publicznej, sprawozdania o podatku dochodowym we właściwym rejestrze sądowym, podlega grzywnie albo karze ograniczenia wolności.
Jest to tzw. przestępstwo indywidualne, co oznacza, że przepisy szczególne muszą nakładać na sprawcę obowiązek złożenia sprawozdania finansowego. Jak wspomniano już wcześniej zobowiązany do tego jest kierownik jednostki. Osobą tą nie będzie księgowy ani doradca podatkowy. Mają oni bowiem obowiązek podpisać, ale nie złożyć sprawozdanie finansowe, ponieważ obowiązek ten dalej spoczywa na kierowniku jednostki.
Problematyczna w praktyce jest sytuacja, w której jeden bądź wszyscy członkowie zarządu twierdzą, że w czasie czynu nie byli już w zarządzie. Chodzi o sytuacje gdy doszło do wygaśnięcia mandatu albo złożenia rezygnacji z pełnienia funkcji członka zarządu. Wpisy zamieszczone w KRS mają bowiem charakter deklaratoryjny. Innymi słowy brak wykreślenia osoby z akt rejestrowych nie oznacza, że dana osoba faktycznie sprawuje mandat członka zarządu. Domniemanie prawdziwości wpisu w KRS jest wzruszalne, jednak to na osobie, która nie jest już członkiem zarządu spoczywa ciężar wykazania, że w momencie, w którym była zobowiązana do zgłoszenia sprawozdania finansowego, nie pełniła już funkcji członka zarządu.
Nie ulega wątpliwości, że niezłożenie sprawozdania finansowego będzie zachowaniem penalizowanym przez ustawę o rachunkowości. Sam brak sporządzenia sprawozdania finansowego również jest karalny (na podstawie art. 77 pkt 2 ustawy o rachunkowości).
JAK SIĘ BRONIĆ?
Na pierwszy rzut oka wydaje się również, że odpowiedzialność mógłby ponieść kierownik jednostki, który co prawda złożył wniosek o wpis do właściwego rejestru sprawozdania finansowego, ale został on oddalony z uwagi na sporządzenie go w niewłaściwej formie bądź został podpisany przez osobę nieuprawnioną. Jakkolwiek faktycznie dojdzie wówczas do niezłożenia sprawozdania finansowego, ale istotne będzie to czy sprawca dokonał czynu umyślnie. Przestępstwo z art. 79 pkt 4 ustawy o rachunkowości może zostać popełnione jedynie umyślnie, wobec czego nieumyślne jego popełnienie nie skutkuje odpowiedzialnością karną.
Możliwe jest również uniknięcie odpowiedzialności w momencie, w którym kierownik jednostki pozostawał w usprawiedliwionym błędzie co do tego, że nie jest zobowiązany złożyć sprawozdanie finansowe. Takie sytuacje pojawiają się często w spółkach, które w rzeczywistości:
- nie prowadzą działalności gospodarczej,
- nie zatrudniają pracowników,
- nie osiągają żadnych przychodów,
- nie ponoszą żadnych kosztów,
a więc w tzw. „martwych” czy „uśpionych spółkach”. Usprawiedliwiona nieświadomość bezprawności zachowania wyłącza odpowiedzialność karną. W przypadku pozostawania w nieusprawiedliwionym błędzie co do braku konieczności złożenia sprawozdania finansowego sąd może zastosować nadzwyczajne złagodzenie kary. Każda sytuacja musi jednak uwzględniać właściwości osobiste sprawcy oraz okoliczności związane ze sprawą.
STATYSTYKI
Warto zwrócić uwagę na statystyki dotyczące przestępstwa z art. 79 pkt 4 ustawy o rachunkowości. Opracowania statystyczne Ministerstwa Sprawiedliwości są jawne, jednak obejmują jedynie okres do 2020 r. Niemniej już z tego można wyciągnąć kilka wniosków.
Przede wszystkim liczba wyroków skazujących rośnie. W 2016 r. doszło do 496 skazań, z czego 475 z nich zakończyło się grzywną. W 2017 r. liczba ta zrosła do 582, przy czym nadal w znakomitej większości spraw, bo aż orzeczono karę grzywny. Z kolei w 2018 r. liczba wyroków skazujących wzrosła niemal dwukrotnie, tj. do 1.008, w tym 967 wyroków, w których orzeczono karę grzywny. W 2019 r. doszło już do 1.346 skazań, w tym w 1.281 spraw na karę grzywny. Liczba ta nieznacznie spadła w 2020 r., w którym wyrok skazujący wydano w 1.329 sprawach, a karę grzywny wobec sprawcy orzeczono w 1.258 z nich.
Kara grzywny w 2016 r. i 2017 r. zazwyczaj oscylowała w granicach 301-500 zł. W latach 2018-2020 najczęściej karę grzywny orzekano w wysokości 801-1.000 zł.
Pocieszające dla przedsiębiorców może być zapewne to, że w żadnym z analizowanych okresów nie doszło do orzeczenia środka karnego w postaci zakazu prowadzenia działalności bądź zakazu zajmowania określonego stanowiska. Z uwagi na brak statystyk za lata 2021-2023 nie można stwierdzić czy tendencja ta nadal utrzymuje się na poziomie zerowym.
PODSUMOWANIE
Podsumowując, popełnienie przestępstwa z art. 79 ust. 4 ustawy o rachunkowości nie jest stosunkowo trudne do wykazania przez oskarżyciela. Tym bardziej, że jest to przestępstwo „z zaniechania”. Można więc uznać, że wystarczy być członkiem zarządu i nie złożyć sprawozdania finansowego. Mimo zaostrzonej w ostatnich latach polityki karnej sankcje prawnokarne nie są dotkliwe, co należy ocenić pozytywnie. Brak aktualnych danych statystycznych uniemożliwia jednak stwierdzenie, czy praktyka ta nie uległa zmianie.
For English summary click here.
